cian

home / Archivio / Fascicolo / La Consulta frena i primi entusiasmi federalisti in materia di fiscalità ambientale; ..

indietro stampa articolo indice fascicolo leggi fascicolo


La Consulta frena i primi entusiasmi federalisti in materia di fiscalità ambientale; spunti per una riflessione in tema di fiscalità locale

Valeria Guido

La presente ricerca, seguendo il percorso interpretativo tracciato dalla Corte costituzionale, attraverso la preliminare attribuzione della natura tributaria (per la sussistenza dei requisiti di doverosità della prestazione, collegamento con una pubblica spesa e con un presupposto economicamente rilevante) al contributo di innocuizzazione, eliminazione e stoccaggio provvisorio dei rifiuti, istituito dalla Regione Piemonte con l’art. 16 della L. n. 18/1986, e la constatazione che la potestà tributaria delle Regioni a Statuto ordinario, nell’assetto previgente alla riforma introdotta con L. cost. n. 3/2001, era meramente attuativa, perviene alla conclusione che il citato art. 16 è costituzionalmente illegittimo per violazione degli artt. 23 e 119 Cost.

La ricerca esplora poi i possibili profili di compatibilità con la Costituzione, nel­l’attuale assetto di distribuzione delle competenze delineato dalla riforma costituzionale del 2001, dalle elaborazioni giurisprudenziali della Corte costituzionale e dalla legge delega n. 42/2009, per pervenire alla conclusione che la ricostruzione del prelievo sarebbe pienamente in armonia con la Costituzione, anche sotto il profilo della duplicazione d’imposta rispetto ad altri presupposti similari.

PAROLE CHIAVE: contributo regionale rifiuti - natura tributaria - potestÓ normativa - illegittimitÓ costituzionale - attuale compatibilitÓ

Constitutional Courtĺs brake to the first federalist enthusiasm about environmental taxation; ideas for a reflection on the theme of local taxation

This research follows the interpretative path traced by the Constitutional Court in order to comprehend if the contribution of harmlessness, elimination and temporary storage of waste, established by the Piedmont Region with Art. 16 of Law No. 18/1986 is compa­tible or not with the Constitution. The starting-point is the preliminary allocation of the tax nature to this contribution, justified by the existance of the requirements of a due performance, connection both with a public expenditure and with an economically relevant prerequisite. Moreover it should be underlined that the taxing power of the Regions with ordinary statute, before the constitutional reform introduced by Constitutional Law No. 3/2001, was merely implemental. These two considerations lead to the conclusion that Article 16 is unconstitutional for violation of Articles 23 and 119 of the Constitution.

This contribution analyses the possible issues of compatibility with the Constitution, in the actual distribution of powers as outlined by the 2001 constitutional reform, by the Constitutional Court case law and by Delegation Law No. 42/2009, and it reaches the conclusion that the the levy is perfectly in harmony with the Constitution, even in terms of double taxation in comparison with other similar prerequisites.

Keywordseliminating waste storage, regional contribution, tax nature, regulatory powers, unconstitutional, present structure, compatibility

Corte cost., 17 ottobre 2011, n. 280 – Pres. Quaranta, Red. Gallo

Eliminazione stoccaggio rifiuti – Contributo regionale – Natura tributaria – Potestà normativa – Illegittimità costituzionale – Attuale assetto – Compatibilità.

Il contributo di innocuizzazione, eliminazione e stoccaggio provvisorio dei rifiuti, istituito dall’art. 16 della legge n. 18/1986 della Regione Piemonte, ha natura tributaria, per sussistenza dei requisiti di doverosità della prestazione, collegamento con una pubblica spesa e con un presupposto economicamente rilevante.

Conseguentemente il menzionato art. 16 è costituzionalmente illegittimo, per violazione degli artt. 23 e 119 Cost. nella versione ante riforma costituzionale.

Ritenuto in fatto

La Corte suprema di Cassazione, con ordinanza pronunciata il 14 aprile 2010 e depositata il successivo 20 maggio 2010, ha sollevato, in riferimento agli artt. 23 e 119 della Costituzione – quest’ultimo, nel testo anteriore alla sostituzione operata dall’art. 5 della legge costituzionale 18 ottobre 2001, n. 3 (Modifiche al titolo V della parte seconda della Costituzione) – questione di legittimità dell’art. 16 della legge della Regione Piemonte 2 maggio 1986, n. 18 (Omissis), il quale, Omissis, stabiliva che: «I soggetti gestori di impianti di innocuizzazione e di eliminazione e di discariche di rifiuti urbani, assimilabili agli urbani, speciali fatta esclusione per gli inerti tossici e nocivi, nonché i soggetti gestori di impianti di stoccaggio provvisorio dei rifiuti tossici e nocivi per conto terzi, sono tenuti a corrispondere dal momento dell’attivazione, se nuova attività, e a partire dal 31 luglio 1986 se attività esistente, al Comune sede di impianto di innocuizzazione e di eliminazione o di discarica, un contributo annuo pari a lire 2 e al Comune sede di impianto di stoccaggio provvisorio un contributo annuo pari a lire 1 per ogni chilogrammo di rifiuti rispettivamente innocuizzati, eliminati, collocati in discarica o stoccati nell’anno precedente». Omissis.

Il medesimo giudice rimettente, in punto di diritto, dopo aver escluso alcune qualificazioni del contributo di cui al denunciato art. 16 – in particolare, che esso sia una tassa sulle concessioni regionali disciplinata dall’art. 3 della legge n. 281 del 1970 (Omissis), oppure una forma di finanziamento dell’attività di trattamento, ammasso, deposito e discarica dei rifiuti (Omissis), o, ancora, che possa essere assimilato ai contributi di urbanizzazione di cui all’art. 3 della legge 28 gennaio 1977, n. 10, Omissis, o ad un canone di concessione (Omissis), afferma che esso a) è diretto a compensare i costi sociali e ambientali che derivano, per il Comune, dalla localizzazione nel proprio territorio dell’attività di trattamento dei rifiuti, definita di pubblico interesse dall’art. 1 del d.P.R. n. 915 del 1982, Omissis; b) «qualora non sia pure un tributo», non è configurabile come un corrispettivo giustificato da una specifica attività della pubblica amministrazione a favore del privato, ma dovrebbe essere considerato «in ogni caso, una prestazione patrimoniale imposta a norma dell’art. 23 Cost.».

Il giudice a quo afferma poi, sempre in diritto, che dagli artt. 117 e 119 Cost., nel teso anteriore alla legge costituzionale n. 3 del 2001, Omissis, si ricava che la potestà normativa tributaria spettante alle regioni a statuto ordinario costituisce un aspetto dell’autonomia finanziaria riconosciuta a tali enti dall’art. 119 Cost. e deve, perciò, essere esercitata «nelle forme e nei limiti stabiliti da leggi della Repubblica». Omissis. Da ciò consegue ulteriormente – sempre secondo il rimettente – che la potestà normativa tributaria delle Regioni a statuto ordinario, Omissis, si configura pertanto non come una potestà legislativa di tipo concorrente, ma come una potestà soltanto attuativa della legislazione statale, analoga a quella di cui al secondo comma dell’art. 117 Cost.

Omissis.

È intervenuto nel giudizio di costituzionalità il presidente della Giunta della Regione Piemonte, chiedendo che la questione sia dichiarata inammissibile o, in via sub­ordinata, non fondata.

Omissis.

L’infondatezza deriverebbe, in via principale, dalla «natura non tributaria ma “corrispettiva/commutativa” del “contributo”» dovuto ai Comuni dai gestori degli impianti di trattamento dei rifiuti, natura che emergerebbe dalla stessa lettera della disposizione denunciata (Omissis), oltre che dal quadro normativo nel quale essa si inseriva (Omissis). Da tali elementi letterali e sistematici si evincerebbe infatti che il contributo in considerazione si caratterizza come il corrispettivo assicurato al Comune – e alla stessa collettività locale della quale esso è ente esponenziale – nel cui territorio è localizzato un impianto di trattamento dei rifiuti posto al servizio di esigenze generali (anche e soprattutto extracomunali), sia dell’uso di beni pubblici di qual Comune, quali il territorio e l’ambiente, che l’insediamento di un impianto siffatto comporta, sia dei servizi garantiti dall’ente locale per la funzionalità dell’impianto medesimo; corrispettivo che è dalla legge posto a carico del gestore dell’impianto, che di quei beni pub­blici e di quei servizi fruisce. Tale «prestazione sinallagmatica» è, d’altro canto, idonea a rappresentare anche uno strumento di promozione, presso la collettività locale, dell’insediamento di un impianto di trattamento dei rifiuti nel territorio comunale. Ad avviso della difesa regionale, la natura «corrispettiva/commutativa» del contributo previsto dalla disposizione censurata risulta anche dai seguenti ulteriori elementi: a) il vantaggio rappresentato per il gestore dall’individuazione, da parte del Consiglio regionale, dei siti idonei alla realizzazione dell’impianto, Omissis; b) la coincidenza tra i destinatari del gettito derivante dalla corresponsione del contributo e gli «enti esponenziali della collettività che hanno accettato la richiesta del gestore di insediamento dell’impianto e che garantiscono le prestazioni e i servizi necessari per il suo corretto inserimento nella realtà comunale»; c) la commisurazione del contributo alla quantità di rifiuti effettivamente trattati e, quindi, alla «fruizione dell’effettiva utilità garantita dal Comune». Omissis.

 Considerato in diritto

Omissis.

La difesa della Regione Piemonte ha sollevato, in via preliminare, tre eccezioni di inammissibilità della questione: Omissis.

Le eccezioni non possono essere accolte.

Omissis.

Questa Corte, pertanto, deve procedere allo scrutinio nel merito della sollevata que­stione di costituzionalità, accertando, innanzitutto, se il contributo debba qualificarsi come tributo e, in caso affermativo, se la disposizione che lo prevede rispetti gli evocati parametri.

Con riferimento al primo accertamento, va osservato che l’interpretazione da cui muove la Corte di Cassazione circa la natura tributaria del contributo è corretta, perché non contrasta con i criteri elaborati dal questa Corte al fine di qualificare un’entra­ta come tributaria; criteri che consistono: a) nella doverosità della prestazione, in man­canza di un rapporto sinallagmatico tra le parti; b) nel collegamento di detta prestazione alla pubblica spesa in relazione ad un presupposto economicamente rilevante (Omissis).

Il criterio sub a) di cui al punto precedente è rispettato, perché l’obbligo del pagamento del contributo è stabilito direttamente ed esclusivamente dalla legge regionale e non trova la sua fonte in un rapporto sinallagmatico tra le parti (contratto, convenzioni o simili).

Riguardo a quest’ultimo aspetto, deve osservarsi che il contributo – diversamente da quanto sostenuto dalla Regione – non costituisce remunerazione né dell’uso in generale di beni collettivi, come il territorio e l’ambiente, né di servizi necessari per la gestione o la funzionalità dell’impianto forniti dal Comune. Quanto all’uso del territorio e dell’ambiente, esso non può costituire una controprestazione del contributo, perché il Comune ha il potere di disporre non dei suddetti beni collettivi nel loro complesso (Omissis) ma solo dei singoli beni che fanno parte del suo demanio o patrimonio (Omissis). Quanto alla fornitura di servizi, essa non può integrare, nella specie, una controprestazione del contributo, perché il pagamento di questo non è correlato alla fruizione di alcuno specifico servizio da parte del gestore dell’impianto. Omissis.

Anche il criterio sub b) di cui al secondo punto – riguardante il necessario collegamento del prelievo alla pubblica spesa in relazione ad un presupposto economicamente rilevante – è rispettato. La disposizione censurata stabilisce infatti, come appena visto, che il contributo sia destinato al finanziamento di spese pubbliche ambientali. Que­sta connotazione funzionale e il fatto che il prelievo abbia per oggetto l’attività economica di gestione degli impianti consentono di ritenere il contributo uno strumento di riparto, ai sensi dell’art. 53 Cost., del carico della spesa pubblica in ragione della capacità contributiva economica manifestata dai soggetti gestori degli impianti.

Da quanto sopra deriva che la prestazione “contributiva” in esame, rispondendo alle indicate caratteristiche essenziali del tributo, ha la natura fiscale ad essa riconosciuta dalla Corte rimettente. Omissis.

Con riguardo all’altro punto da esaminare – concernente la legittimità costituzionale della censurata disposizione, Omissis.

La censura è fondata. Infatti, detto parametro è stato sempre interpretato da questa Corte (Omissis) nel senso che la potestà legislativa tributaria regionale – Omissis – non può essere legittimamente esercitata in mancanza di una previa disposizione di legge statale che definisca, quanto meno, gli elementi essenziali del tributo. In base a tale disposizione la potestà normativa regionale si configura, perciò, come meramente attuativa delle leggi statali. Nella specie, non è rinvenibile alcuna disposizione di legge statale che abbia attribuito alla Regione Piemonte la suddetta potestà normativa di attuazione con riferimento al denunciato prelievo tributario.

Omissis.

La Consulta frena i primi entusiasmi federalisti 
in materia di fiscalità ambientale; 
spunti per una riflessione in tema di fiscalità locale *

SOMMARIO:

1. Premessa. –2. La natura tributaria del contributo di innocuizzazione ed eliminazione dei ri­fiuti urbani, nonché di stoccaggio provvisorio dei rifiuti tossici e nocivi. –2.1.Il contributo di innocuizzazione, eliminazione e stoccaggio come tributo ambientale proprio. – 2.2. Il presupposto ambientale e la capacità contributiva. – 3. L’in­compatibilità costituzionale del contributo di innocuizzazione, eliminazione e stoccaggio. – 4. I possibili profili di illegittimità del contributo studiato nell’attuale assetto costituzionale. – 4.1. Segue: ... in particolare, nelle Regioni a Statuto ordinario. – 4.2. Segue: ... e nelle Regioni a Statuto speciale.

1. Premessa

Con ordinanza pronunciata il 14 aprile 2010 e depositata il successivo 20 maggio 2010, la Suprema Corte di Cassazione sollevava questione di legittimità costituzionale, in riferimento agli artt. 23 e 119 Cost. (quest’ultimo, nel testo anteriore alla sostituzione operata dall’art. 5 della L. cost. 18 ottobre 2001, n. 3), dell’art. 16 della L.R. Piemonte 2 maggio 1986, n. 18, il quale, prima della sua abrogazione (ad opera dell’art. 45, comma 5, della L.R. Piemonte 13 aprile 1995, n. 59), aveva previsto che i soggetti gestori di impianti di innocuizzazione ed eliminazione e di discariche di rifiuti urbani, assimilabili agli urbani e speciali, nonché i soggetti gestori di impianti di stoccaggio provvisorio dei rifiuti tossici e nocivi per conto terzi, fossero tenuti a corrispondere al comune sede di impianto di innocuizzazione e di eliminazione e discarica, un contributo annuo pari a lire 2, e, al comune sede di impianto di stoccaggio provvisorio, un contributo annuo pari a lire 1, per ogni chilogrammo di rifiuti rispettivamente innocuizzati, eliminati, collocati in discarica o stoccati nell’anno precedente. Le somme introitate erano destinate ad interventi finalizzati alla conservazione e valorizzazione della natura e dell’ambiente.

Il giudice rimettente, dopo aver affermato che il prelievo doveva essere annoverato fra le entrate di tipo tributario, rilevava che, in base agli artt. 117 e 119 Cost., nel testo anteriore alla L. cost. n. 3/2001, la relativa istituzione non rientrava nella potestà normativa tributaria delle regioni a statuto ordinario, la quale si configurava come una potestà meramente attuativa della legislazione statale.

Il Presidente della Giunta regionale si difendeva in giudizio eccependo la natura sostanzialmente non tributaria, ma corrispettivo-commutativa del contributo.

La Corte adita doveva pertanto procedere allo scrutinio della sollevata questione di costituzionalità, accertando, innanzitutto, se il contributo dovesse qualificarsi come tributo e, in caso affermativo, se se la disposizione che lo aveva istituito avesse rispettato gli evocati parametri di costituzionalità.

Nella sentenza in commento (n. 280/2011), con riferimento alla preliminare questione, la Corte costituzionale, conformemente al suo più recente orientamento [1], osservava che la presenza di diversi elementi quali la doverosità della prestazione (e la contestuale assenza di un rapporto sinallagmatico) ed il collegamento della prestazione imposta con una pubblica spesa in relazione ad un presupposto economicamente rilevante, ne segnalavano incontestabilmente la natura tributaria [2].

Sulla legittimità costituzionale della disposizione censurata, in riferimento in particolare all’art. 119 Cost., il Giudice delle leggi, osservando che la potestà legislativa tributaria delle regioni a statuto ordinario non poteva essere legittimamente esercitata in assenza di una disposizione di legge che ne definisse, quanto meno, gli elementi essenziali della fattispecie tributaria, configurandosi dunque come una potestà meramente attuativa di quella statale, riteneva la censura fondata. Dunque, dal momento che la legge della Regione Piemonte non risultava attuativa di alcuna disposizione nazionale, doveva essere dichiarata illegittima, per violazione dell’art. 119 Cost.

2. La natura tributaria del contributo di innocuizzazione ed eliminazione dei rifiuti urbani, nonché di stoccaggio provvisorio dei rifiuti tossici e nocivi

Lo studio della sent. n. 280/2011 della Corte costituzionale e dell’asserita incompatibilità costituzionale della norma esaminata (per supposta violazione dell’art. 119 Cost.) deve dunque essere necessariamente condotto attraverso la preventiva analisi della natura giuridica del contributo in oggetto.

Occorre dunque preliminarmente soffermarsi sulla nozione di tributo e sugli elementi caratterizzanti la stessa per verificare se essi sino ravvisabili nella fattispecie studiata e se la posizione della Corte costituzionale sia condivisibile.

Sebbene una parte della più recente dottrina tenda a sminuirne l’importanza, concentrandosi maggiormente sulla mera classificazione dei tributi fra tasse ed imposte [3] o propendendo per una sostanziale equiparazione del tributo all’impo­sta [4], tuttavia, la precisa individuazione di una nozione unitaria di tributo ha sempre rilevato sotto diversi profili pratici [5].

Parte della dottrina ha perciò tentato di elaborare una precisa definizione dell’i­stituto, ricavando la nozione di “tributo” dalla combinazione dei principi contenuti negli artt. 23 e 53 Cost. [6].

L’insufficienza della qualificazione del tributo come prestazione patrimoniale imposta ai sensi dell’art. 23 Cost. (su cui, peraltro, la dottrina è sempre stata unani­me [7] ha indotto a superare il tradizionale assioma della coattività, dando maggiore risalto alla funzione della partecipazione alle pubbliche spese ex art. 53 Cost [8].

Pertanto, sarebbero escluse dal novero dei tributi tutte le prestazioni patrimoniali imposte non finalizzate a realizzare il concorso alla spesa pubblica di cui al­l’art. 53 Cost. (come le sanzioni oppure i prezzi pubblici legalmente statuiti per servizi pubblici non essenziali [9]; mentre sarebbero riconducibili nell’alveo dei prelievi tributari le prestazioni che, pur essendo riscosse in occasione dell’erogazione di determinati e specifici servizi pubblici, risultino comunque costruite secondo assetti di tipo autoritativo-sanzionatori, in modo che l’elemento della coattività sia rinvenibile non solo nella fonte genetico-funzionale dell’istituto ma in tutta la disciplina del rapporto fra “utente”/contribuente ed ente erogatore del servizio [10].

Dunque, fatta questa doverosa premessa sull’importante e non sempre agevole individuazione della nozione di “tributo”, possiamo asserire, a ragion veduta, che molti degli elementi caratterizzanti la nozione di tributo, sono rinvenibili nella disciplina del contributo di innocuizzazione ed eliminazione dei rifiuti urbani, nonché di stoccaggio provvisorio dei rifiuti tossici e nocivi.

Infatti, in primo luogo, il prelievo studiato si configura come una prestazione pa­trimoniale imposta, interamente regolata dalla legge, che prescinde da qualsiasi accordo negoziale fra le parti. Il suo schema applicativo realizza un modello pubblicistico-tributario, in cui l’autoritatività è funzionale alla realizzazione del dovere di concorrere alla spesa pubblica insito nella partecipazione alla comunità; tale schema sembra dunque assolutamente inconciliabile con i principi civilistici che soggiacciono ai rapporti privatistico-sinallagmatici (su cui si fondano anche le categorie dell’inadempimento e del risarcimento del danno), nei quali, a fronte di un’obbli­gazione pecuniaria a carico del soggetto passivo, vi è anche un diritto soggettivo al­la prestazione del servizio alle condizioni pattuite.

In secondo luogo, il contributo risulta immediatamente collegabile con una pubblica spesa a connotazione ambientale, che realizza pertanto un servizio essenziale indistintamente riferibile alla collettività, fruibile dalla generalità dei consociati, che, secondo la tradizionale distinzione in servizi divisibili ed indivisibili, dovreb­be trovare finanziamento nella fiscalità generale, e che conferisce al prelievo in questione il carattere di strumento di riparto (ex art. 53 Cost.) in ragione della capacità contributiva dei soggetti passivi.

2.1. Il contributo di innocuizzazione, eliminazione e stoccaggio come tributo ambientale proprio

Pur se non del tutto rilevante al fine della valutazione di compatibilità costituzionale della norma censurata, interessante appare l’osservazione della Corte costituzionale circa il collegamento del prelievo studiato con una pubblica spesa e la fi­nalizzazione dello stesso alla realizzazione di un servizio ambientale percepito come essenziale per la comunità dei consociati.

Tale considerazione, infatti, ci induce a qualificare il contributo in oggetto come un “tributo ambientale” [11].

La Commissione Europea, con la Comunicazione 97/C/CE in materia di “Tasse ed imposte ambientali nel mercato unico”, ha stabilito che un tributo per potersi qualificare come “tributo ambientale” deve avere funzione preventiva di un danno ambientale ragionevolmente certo ma reversibile; tale principio consente di differenziare i tributi ambientali in senso proprio da diversi strumenti di politica ambientale aventi struttura tariffaria o finalità sanzionatoria [12].

Invece, la cura o la prevenzione di un danno ambientale certo e scientificamente misurabile, ancorché non assoluto, viene attribuita al tributo ambientale avente co­me presupposto l’unità fisica di determinazione dello stesso danno. Dal testo della Comunicazione, si ricava infatti anche l’esigenza che il tributo ambientale sia caratterizzato da «un presupposto che abbia manifesti effetti negativi sull’ambiente».

Da tale indicazione comunitaria, deriva altresì la distinzione concettuale, operata anche dalla dottrina italiana, fra tributi ambientali in senso stretto (caratterizzati da una relazione causale diretta con il danno, misurabile con l’unità fisica che assurge a presupposto del prelievo) e tributi con funzione ambientale (caratterizzati dalla finalità di perseguire obbiettivi di tutela ambientale, solo per via mediata e indiretta). In base a tale distinzione, autorevole dottrina [13] ha riconosciuto natura di “tributo ambientale” conforme al principio comunitario “chi inquina paga”, solo ai primi, anche se non è mancato chi ha rilevato [14] l’importanza di valorizzare anche le mere funzioni ambientali e la necessità, laddove tale funzione emerga in modo giuridicamente apprezzabile nella fattispecie imponibile, di conferire la natura “lato sensu” ambientale del tributo [15].

Orbene, il contributo studiato, ad avviso di chi scrive presenta maggiormente le sembianze del tributo ambientale in senso proprio, in ragione della stretta correlazione fra l’importo del prelievo ed il quantitativo di rifiuti innocuizzati, eliminati, collocati in discarica o stoccati nell’anno precedente, anche se, in effetti, la misurazione dei kilogrammi degli inerti non esaurisce le problematiche connesse con la valorizzazione del deterioramento ambientale.

Il prelievo presenta certamente una qualche relazione causale fra il suo presupposto e l’entità del danno ambientale prodotto dai rifiuti, come richiesto dalla Co­municazione 97/C/CE. Infatti, è innegabile che, fra il danno ed il presupposto/ unità di determinazione del prelievo (kg. di inerti), vi sia un nesso di causalità, come richiesto dalla Commissione europea, secondo la quale «Una tassa rientra nella categoria delle tasse ambientali se l’imponibile (la parola “imponibile” potrebbe essere sostituita dalla più tecnica parola di uso comune nel linguaggio giuridico italiano “presupposto”) è una unità fisica (o un suo sostituto o derivato) di qualcosa di cui si abbia prova scientifica di effetti negativi sull’ambiente quando è usato o rilasciato»; nel nostro caso, l’unità fisica/presupposto (quantitativo di rifiuti), pur non esprimendo alcuna informazione sui profili qualitativi delle sostanze inquinanti, appare fortemente e direttamente indicativa dell’entità del prodotto dannoso.

Dunque, non vi è dubbio sul fatto che i presupposti perché tale prelievo si configuri come un “tributo ambientale” in senso stretto (reversibilità del danno ambientale e relazione causale diretta con il presupposto-unità di misura) sono entrambi realizzati. La tesi dell’attribuzione della natura di tributo ambientale al prelievo studiato prende dunque vigore, ben attagliandosi ad esso lo schema comunitario che richiede reversibilità del danno e correlazione causale fra unità di misura del deterioramento e presupposto del tributo.

2.2. Il presupposto ambientale e la capacità contributiva

La considerazione della Corte costituzionale appare estremamente interessante anche sotto il profilo dell’evidente superamento, compiuto dalla stessa nel qualificare il prelievo in oggetto come un tributo ambientale, della problematica concilia­zione del presupposto tributario (individuato appunto nell’unità fisica di misurazione del danno) con il principio della capacità contributiva di cui all’art. 53 Cost.

L’annosa questione, più volte sollevata sul piano teorico, ha portato una parte della dottrina, specialmente quella più sensibile all’interpretazione in chiave solida­ristica dell’art 53 Cost., a contestare la compatibilità dei “tributi ambientali” con il principio di capacità contributiva.

Non appariva chiaro infatti come si potessero giustificare, sul piano costituzionale, prelievi che colpivano fatti che, pur essendo di preminente interesse pubblico, non costituivano indice di ricchezza.

Inoltre, la necessaria sussistenza, secondo le indicazioni comunitarie, di un nesso causale diretto ed immediato fra il prelievo e unità di misura del pregiudizio ambientale e di una probabile e conseguente struttura imponibile improntata secondo il principio del beneficio, appariva (secondo tale orientamento) difficilmente com­patibile con il principio della capacità contributiva.

Il problema, comune a tutti i tributi ambientali e a tutte la fattispecie non direttamente collegabili con indici di capacità economia (come le tasse o l’IRAP) è stato risolto da un’altra parte della dottrina aderendo alla tesi che, nell’interpretazione dell’art. 53 Cost., comprimendo la componente solidaristica, privilegia la funzione di riparto dei carichi pubblici fra i consociati [16].

La nozione di capacità contributiva come semplice criterio di riparto dei carichi pubblici consente infatti di superare quelle impostazioni che inducono a qualificare come presupposto di imposizione tributaria solo situazioni, beni e rapporti aventi uno specifico valore economico-patrimoniale e di assumere come presupposto fiscale anche situazioni, fatti, atti o comportamenti che, pur non avendo una specificamente individuabile connotazione economico-patrimoniale, siano comunque indicativi dell’attitudine a concorrere alle pubbliche spese [17].

Per i tributi ambientali, la giustificazione costituzionale, cioè l’equo e ragionevole criterio di riparto, viene dunque ravvisato nella posizione di vantaggio assunta dal soggetto che ponga in essere un comportamento dannoso e pregiudizievole per la collettività e che richieda o provochi un intervento dello Stato. Il tributo ambientale determina dunque la ripartizione del costo di risanamento fra i soggetti inquinatori mediante valutazione della relativa posizione di dominio sull’ambiente attraverso la misurazione del deterioramento provocato [18].

3. L’incompatibilità costituzionale del contributo di innocuizzazione, eliminazione e stoccaggio

Da quanto detto sopra, è del tutto evidente che le conclusioni della Corte costituzionale sull’asserita natura tributaria del contributo studiato appaiono pienamente condivisibili.

Appurata dunque la natura marcatamente tributaria del prelievo istituito con legge regionale della Regione Piemonte, occorre ora stabilire se la legge istitutiva sia, come asserito dalla Corte, censurabile sotto il profilo della compatibilità con l’art. 119 Cost.

È chiaro che l’analisi della costituzionalità della norma censurata va condotta con esclusivo riferimento alla disciplina in vigore prima dell’entrata in vigore della L. cost. n. 3/2001 [19].

Nella previgente formulazione dell’art. 117 Cost., alle regioni a statuto ordinario era attribuita una potestà meramente attuativa di quella statale, nelle materie specificamente e tassativamente elencate (fra le quali peraltro non era inclusa quella tributaria); per quelle non espressamente individuate, chiaramente la potestà nor­mativa era esclusiva prerogativa statale.

Inoltre, nel lungo e difficoltoso lavoro di interpretazione dell’art. 119 Cost. (che, dopo aver proclamato al comma 1 l’autonomia finanziaria delle regioni, sia pure nelle forme e nei limiti stabiliti da leggi della Repubblica che provvedono a coordinarla con la finanza dello Stato, delle Province e dei Comuni, prevedeva, al comma 2, che a tali enti fossero attribuiti tributi propri e quote di tributi erariali) era emerso un orientamento restrittivo, in base al quale spettava al Legislatore statale di predeterminare i tributi che gli enti subordinati erano legittimati ad istituire e di decidere a suo arbitrio lo spazio (che poteva essere ridotto anche ai minimi termini) riservato al Legislatore regionale in sede di (eventuale) integrazione della disciplina di tali tributi.

Dunque, la potestà tributaria regionale (che costituiva un aspetto dell’autono­mia finanziaria loro garantita) non rientrando fra quelle concorrenti o complementari, si risolveva in una legislazione meramente attuativa, non potendo neppure configurarsi come legislazione liberamente delegata o demandata dal legislatore statale e dovendo dunque essere esercitata a mezzo di una previa disposizione di legge statale che definisse per lo meno gli elementi essenziali del tributo.

Non essendo pertanto rinvenibile alcuna legge nazionale che avesse attribuito alla Regione Piemonte l’attuazione del contributo esaminato, la censura di violazione dell’art. 119 Cost. da parte dell’art. 16 della L.R. Piemonte 2 maggio 1986, n. 18 doveva chiaramente essere accolta.

4. I possibili profili di illegittimità del contributo studiato nell’attuale assetto costituzionale

Resta da vedere, a questo punto, se la censurata legge della Regione Piemonte, evidentemente illegittima rispetto al sistema costituzionale di distribuzione delle po­testà tributarie in vigore prima della riforma introdotta con L. cost. n. 3/2001, sarebbe invece compatibile con l’attuale assetto di attribuzione di competenze normative in materia fiscale.

Il nuovo quadro delineato con la riforma costituzionale del 2001, attribuisce allo Stato una competenza esclusiva in materia di “Sistema tributario e contabile dello Stato e perequazione delle risorse finanziarie” ed alle regioni una competenza nor­mativa concorrente che comporta prevalentemente un ruolo di «armonizzazione dei bilanci pubblici e di coordinamento della finanza pubblica e del sistema tributario», ed una competenza esclusiva residuale in relazione a tributi “propri”, cioè relativi ad aree e materie fortemente caratterizzate da una strettissima connotazione territoriale, che non siano già state disciplinate con legge statale [20].

Nel ridisegnato art. 117 Cost., legge statale e legge regionale sono state dunque pienamente equiparate, costituendo entrambe, a pieno titolo, modalità di esercizio della funzione legislativa [21].

Il rovesciamento operato con la riformulazione dell’art. 117 Cost. ha inizialmente destato presso gli interpreti grande confusione [22] ed ha portato la Corte costituzionale a sopperire alla carenza di precisi parametri normativi venutasi a creare [23].

La Corte costituzionale ha infatti il merito di aver tracciato con una certa precisione ed esaustività il quadro dell’effettiva autonomia normativa delle Regioni, a statuto ordinario e speciale, in materia tributaria, derivante dal nuovo assetto costituzionale disegnato dalla menzionata riforma.

Dopo aver precisato la distinzione fra “tributi propri derivati” (istituiti con legge statale, pur se denominati regionali, riscossi nel territorio dell’ente, cui resta destinato il relativo gettito) e “tributi propri” (istituiti dalle regioni, pur in assenza di una legge quadro di coordinamento), la Corte ha stabilito che le regioni a statuto ordinario debbano attenersi agli specifici principi di coordinamento della finanza pubblica statuiti con legge nazionale, nell’emanazione di leggi modificative dei pri­mi, e solo ai generali principi del sistema tributario statale [24], nell’istituzione o modificazione dei secondi.

La recente legge delega n. 42/2009 per l’attuazione dell’art. 119 Cost. ha poi sostanzialmente ricalcato il percorso tracciato dalla Corte costituzionale fin dal 2003, confermando la scelta di impedire qualsiasi potere di intervento delle regioni sui tributi propri derivati al di fuori degli spazi consentiti dalla legge statale, stemperando tale scelta con l’attribuzione alle regioni del potere (peraltro già pacificamente attribuito dall’art. 117 e 119 Cost.), di istituire, nel rispetto dei principi fondamentali incardinati nel sistema dell’ordinamento tributario nazionale, tributi pro­priaventi ad oggetto presupposti non “occupati” dal Legislatore statale e caratterizzati dalla tendenziale corrispondenza fra prelievo e beneficio arrecato.

Fatta questa doverosa premessa, occorre adesso valutare se, in tale quadro, il con­tributo studiato potrebbe legittimamente trovare attuazione.

Nell’attuale assetto di distribuzione di potestà tributarie, il contributo di innocuiz­zazione, eliminazione e stoccaggio (istituito per la prima volta dalla Regione Piemonte, in piena autonomia e totale assenza di una legge quadro nazionale) si configurerebbe verosimilmente come un “tributo proprio non derivato”, che, per essere legittimo e rispettoso dei principi incardinati nel sistema statale, dovrebbe avere ad oggetto un presupposto fortemente radicato nel contesto locale di riferimento e tendenzialmente correlato alle funzioni esercitate dall’ente sul territorio ma soprattutto non già “occupato” dal Legislatore nazionale ed essere.

Sotto quest’ultimo profilo, si osserva che il presupposto oggettivo del contributo studiato, consistente nell’esercizio dell’attività di smaltimento, recupero, stoccaggio di rifiuti urbani presenta diversi elementi di similitudine con quello già oggetto della disciplina Tarsu/Tia di cui ai D.Lgs. n. 507/1993, n. 22/1997 e n. 152/2006, pur essendo i relativi soggetti passivi del tutto differenti.

Se, nella comparazione dei due prelievi, si pone l’attenzione sul “presupposto soggettivo” e, in particolare, sulla difformità dei rispettivi soggetti colpiti e dei relativi comportamenti che ne costituiscono la giustificazione costituzionale (nel contributo “piemontese”, la capacità contributiva economicamente misurabile che il gestore del servizio ritragga dall’esercizio dell’attività, nella fattispecie Tarsu/Tia, la maggiore attitudine alla contribuzione del produttore di rifiuti, derivante da una posizione di vantaggio rispetto agli altri consociati), individuare profili di duplicazione del presupposto appare arduo.

Se invece, al di là del profilo soggettivo, si concepiscono i due prelievi come tributi variamente ma prioritariamente finalizzati a colpire il deterioramento derivante dalla produzione dei rifiuti, in quanto lesivo di un interesse essenziale per la collettività, meritevole di trovare tutela e supporto finanziario nella fiscalità generale [25], allora sarà facile ravvisare forti affinità fra i due tributi ed incorrere facilmente nel divieto di doppia imposizione.

Per risolvere la questione occorre dunque fare una più approfondita riflessione sul divieto in oggetto e su come esso impatta rispetto alle diverse configurazioni che può assumere il presupposto nelle varie fattispecie d’imposta.

4.1. Segue: ... in particolare, nelle Regioni a Statuto ordinario

La legge delega n. 42/2009 utilizza il sintagma “doppia imposizione” [26] nell’art. 2, comma 2, lett. o), al fine di escludere qualsiasi sovrapposizione “sul medesimo presupposto” di tributi disciplinati da enti impositori diversi, e nel successivo art. 7, comma 1, lett. b), n. 3, che, riferendosi alla potestà legislativa regionale, ne delimita l’estensione ai soli «presupposti non già assoggettati ad imposizione erariale», senza riferirsi espressamente al concetto di doppia imposizione. Nonostante la differente formulazione delle disposizioni, dovuta alle differenti relative finalità (di esprimere uno dei più importanti principi di coordinamento, nel primo caso, e di delimitare la potestà legislativa regionale, nel secondo), l’oggetto del divieto è sostanzialmente coincidente e riferibile alla sovrapposizione di diversi tributi sul medesimo presupposto.

Il presupposto è comunemente definito, negli studi di diritto tributario, come il fatto, l’evento o la circostanza al cui verificarsi la legge ricollega il tributo [27].

Nell’analisi delle legge delega e del significato che tale locuzione ivi assume rispetto al postulato della “doppia imposizione”, occorre chiarire preliminarmente la relazione intercorrente fra la manifestazione pregiuridica del fatto fiscalmente rilevante e la relativa e successiva trasposizione nella costruzione normativa dello sche­ma tributario. È abbastanza chiaro in dottrina che il presupposto del tributo può essere circoscritto al solo elemento materiale o fatto generatore del tributo [28], essendo considerato l’elemento soggettivo del tutto estraneo al presupposto. Così depurato dell’elemento soggettivo, il presupposto diventa dunque la traduzione giuridica di quel fatto materiale assunto come oggetto o ratio dello stesso.

Dunque, è possibile scorgere fra l’oggetto ed il presupposto così individuato uno stretto rapporto di strumentalità, per cui l’oggetto rappresenta la base o giustificazione costituzionale del prelievo ed il terreno di misurazione della legittimità dello stesso ed il presupposto la qualificazione o specificazione giuridica del precedente.

Ciò posto, è chiaro che il Legislatore ha una certa discrezionalità nella scelta della specifica qualificazione giuridica dell’oggetto da assumere ad indice di attitudine alla contribuzione e da assoggettare a tassazione, non essendo obbligato a qualificare quale presupposto tutti gli eventi relativi a quella specifica manifestazione.

Ed è proprio nell’esercizio di tale discrezionalità che è possibile individuare degli spazi di azione delle regioni nell’elaborazione di istituti tributari che colpiscano diverse ed ulteriori qualificazioni o specificazioni dell’oggetto o della manifestazio­ne pregiuridica che non siano ancora state scelte dal Legislatore nazionale.

Orbene, posto che l’elemento soggettivo è del tutto estraneo al processo di individuazione del presupposto e che, quindi, tornando alla fattispecie specificamente analizzata in questo lavoro, la difformità dei soggetti colpiti dai due tributi non è un elemento idoneo a trarre considerazioni conclusive e risolutive della questione, occorre osservare gli elementi oggettivi dei due prelievi per valutare se essi rappresentino la medesima oppure differenti qualificazioni giuridiche del medesimo presupposto.

Dunque, pur ammettendo che l’oggetto di legittimazione, cioè la giustificazione costituzionale ultima dei due prelievi sia in realtà coincidente, sostanziandosi nel­l’interesse pubblico e generalizzato di trovare una congrua compensazione del disagio provocato alla collettività e di procacciare risorse finanziarie per l’espletamen­to delle essenziali funzioni di ripristino delle condizioni ambientali violate, è tuttavia evidente che le due qualificazioni giuridiche scelte dai Legislatori (nazionale per la Tia/Tarsu e della Regione Piemonte per il contributo di innocuizzazione) siano del tutto differenti, essendo, nel primo caso, la maggiore attitudine alla contribuzione di chi provochi personalmente e direttamente il deterioramento ambientale producendo rifiuti e, nel secondo, la maggiore capacità economica di chi eserciti professionalmente l’attività imprenditoriale di gestione del servizio pubblico e trag­ga indirettamente beneficio economico dall’attività inquinante.

Per tale ragione, si può ragionevolmente affermare che se il contributo studiato fosse istituito oggi, nell’attuale assetto delineato dai diversi e numerosi interventi in materia di federalismo fiscale, esso non dovrebbe determinare duplicazione del presupposto rispetto alla normativa nazionale Tarsu/Tia, potendo passare, con tutta probabilità, indenne al vaglio della Corte costituzionale.

4.2. Segue: ... e nelle Regioni a Statuto speciale

L’analisi sopra fatta, chiaramente, non vale per le Regioni a Statuto speciale, che non soggiacciono alle limitazioni poste alle regioni a Statuto ordinario dai principi di coordinamento della finanza pubblica, essendo unicamente subordinate al rispetto dei principi incardinati nel sistema costituzionale e comunitario.

Dunque, l’esame di compatibilità costituzionale di un prelievo istituito da una Regione a Statuto speciale, sotto il profilo della doppia imposizione, va necessariamente condotta, attraverso l’analisi del principio costituzionale di capacità contributiva, che ne rappresenta certamente il primario ed originario fondamento giuridico.

Infatti, il “divieto di doppia imposizione”, che trova i propri referenti normativi negli artt. 67 del D.P.R. n. 600/1973 e 127 del D.P.R. n. 917/1986 (a mente dei quali «La stessa imposta non può essere applicata più volte in dipendenza dello stesso presupposto, neppure nei confronti di soggetti diversi ...»), è un principio fondamentale dell’ordinamento tributario, di sicura derivazione dell’art. 53 Cost., che, pur essendo sancito con legge ordinaria e non potendosi pertanto riferire direttamente all’operato del Legislatore [29], ha certamente una portata applicativa generale [30] ed efficacia “condizionante” l’attività normativa in materia fiscale [31].

Orbene, anche sotto questa ulteriore prospettiva, non può certo negarsi che la compresenza, nell’ordinamento giuridico italiano, del contributo studiato con altri prelievi aventi elementi strutturali analoghi o simili, come la Tia/Tarsu, in realtà, a bene vedere, possa essere serenamente compatibile con il divieto di doppia imposizione.

Tornando alla comparazione sopra fatta, la differente imputazione soggettiva e la differente qualificazione fatta nella trasposizione giuridica dell’oggetto della fattispecie, mostrano con evidenza che, anche sotto il profilo della capacità contributiva, i presupposti assunti ad indice di attitudine alla contribuzione divergono enor­memente.

Anzi, possiamo ragionevolmente affermare che la circostanza che i due prelievi colpiscano diverse modalità di attitudine al concorso in relazione al medesimo oggetto e differenti soggetti diversamente interessati dalla medesima realtà fenomenologica pregiuridica, garantisce, a ben vedere, una più equa ed imparziale realizzazione della funzione essenzialmente perseguita dal sistema tributario.

Note

* Lavoro svolto nell’ambito del progetto di ricerca di base finanziato dalla L.R. Sardegna n. 7/2007.

[1] Sintomatica di tale orientamento appare la sent. 16 luglio 2009, n. 238 con cui la Corte, ponendo fine ad un’annosa questione che aveva provocato negli anni precedenti contrasti giurisprudenziali ed incertezze interpretative, aveva finalmente attribuito qualificazione tributaria alla tariffa di igiene ambientale. A onor del vero, tale orientamento era parso decisamente innovativo rispetto a quello precedentemente palesato dai Giudici delle leggi. In diverse occasioni, infatti, la Consulta, aveva mostrato di voler comprimere la nozione di tributo, escludendo diverse fattispecie “di confine” dall’alveo della giurisdizione delle Commissioni tributarie. Ci si riferisce in particolare alle pronunce in tema di diritti aeroportuali (sent. n. 51/2008, su cui sia consentito rinviare a GUIDO, La natura dei diritti aeroportuali tra orientamento giurisprudenziale e legislazione sopravvenuta, in Riv. dir. trib., n. 6, 2008, I, p. 535 ss.) e canone per l’occupazione degli spazi ed aree pubbliche (sent. n. 64/2008, in cui la Corte costituzionale aveva sancito l’illegittimità costituzionale, per contrasto con l’art. 102 Cost., dell’art. 2, D.Lgs. n. 546/ 1992, come modificato dall’art 3 bis, comma 1, D.Lgs. n. 203/2005, nella parte in cui esplicitamente lo includeva nella giurisdizione tributaria).

[2] In particolare, secondo i Giudici delle leggi, il contributo si configurava come un tributo di scopo, avente come soggetti passivi, i gestori degli impianti di innocuizzazione, eliminazione e stoccaggio provvisorio; come soggetti attivi, i comuni sede dei suddetti impianti; come presupposto eco­nomicamente rilevante, la gestione di detti impianti e come base imponibile, l’entità in chilogrammi dei rifiuti innocuizzati, eliminati e stoccati.

[3] RUSSO, Manuale di diritto tributario2, Milano, 1996, p. 17 ss.

[4] In tal senso, FALSITTA, Manuale di diritto tributario, Parte generale5, Padova, 2005, pp. 37-38; DE MITA, Principi di diritto tributario4, Milano, 2004.

[5] Secondo FANTOZZI (Il diritto tributario3, Torino, 2003, p. 55), oltre all’art. 2, D.Lgs. n. 546/1992 (in tema di giurisdizione tributaria), come recentemente modificato con L. n. 488/2001, il nostro ordinamento conosce svariate disposizioni che espressamente rimandano alla nozione giuridica di “tributo”, (si pensi anche agli artt. 81 e 75 Cost.).

[6] Sebbene autorevole dottrina abbia negato che le norme costituzionali contengano elementi definitori della fattispecie tributaria e siano idonee a delineare i contorni della nozione di tributo, (si fa riferimento a FALSITTA, op. cit., p. 18, secondo cui confondere i requisiti di legittimità di un istituto con quelli di esistenza dello stesso potrebbe di fatto impedirne la censura da parte della Corte costituzionale, giacché, qualora si ravvisasse disarmonia con i principi della Carta costituzionale, ciò ne comporterebbe la semplice esclusione dalla categoria dei tributi ma non la sua illegittimità), tuttavia, a questa osservazione si è correttamente obiettato che l’art. 53 Cost. enuncia non solo il criterio di capacità contributiva come metro di costituzionalità ma anche e soprattutto l’obbligatorietà del concorso alla spesa pubblica come equo criterio di riparto dei carichi pubblici tra i consociati (secondo FANTOZZI, Il diritto tributario, cit., p. 54, nota n. 122, «... è proprio la regola del concorso e non il principio di capacità contributiva a basare la nozione di tributo»). Sull’argomento, si veda anche AMATUCCI, Il concetto di tributo, Parte I, in Trattato di diritto tributario, diretto da Amatucci, Padova, 2001, p. 621 ss.

[7] In particolare, FANTOZZI, Il diritto tributario, cit., p. 53, osserva che la relazione fra i due principi costituzionali può essere efficacemente descritta come il rapporto fra due sfere concentriche, in cui la più ampia ed esterna rappresenta la grande categoria delle prestazioni patrimoniali imposte, nelle quali sarebbero comprese anche numerose prestazioni coattive a carattere non tributario. Per una chiara, sintetica ed esaustiva classificazione delle prestazioni patrimoniali imposte, si veda anche FALSITTA, op. cit., pp. 13-17.

[8] Per approfondimenti, si veda FEDELE, Appunti dalle lezioni di diritto tributario, Torino, 2003, p. 13 ss.

[9] A questo proposito, giova rammentare un autorevole orientamento dottrinale (FEDELE, Corrispettivi di pubblici serviziprestazioni imposte, tributi, in Riv. dir. fin., 1971, II, p. 23 ss.) che ritiene il principio di capacità contributiva applicabile a tutte le forme di finanziamento dei servizi pubblici essenziali, indipendentemente dalla particolare denominazione o qualificazione, come tassa, corrispettivo, prezzo, ecc. Dello stesso avviso, TESAURO, Istituzioni di diritto tributario, Parte generale9, Torino, 2008, pp. 77-78, nota 39, rileva che, per i servizi pubblici essenziali, il legislatore deve sempre tener conto della possibilità del singolo di far fronte all’onere economico e che, pertanto, né la tassa né il prezzo pubblico, sono fuori dalla previsione di cui all’art. 53 Cost.

[10] Su tale presupposto, la dottrina maggioritaria è approdata alla distinzione fra le tasse ed i corrispettivi pubblici, includendo solo le prime nell’ambito delle prestazioni tributarie. Infatti, nonostante la struttura commutativa della tassa, in essa non sarebbe possibile rinvenire “sinallagmaticità” in senso privatistico, cioè reciproca interdipendenza genetica e funzionale delle contrapposte prestazioni (nel senso che ciascuna trovi nell’altra la sua ragion d’essere specifica ed esclusiva), né reciproca onerosità. Essa risulterebbe dovuta per il solo fatto che venga realizzato il presupposto, a prescindere dall’effettivo utilizzo del servizio fornito dallo Stato o dall’ente pubblico.

[11] Sull’argomento, si veda VERRIGNI, La rilevanza del principio comunitario “chi inquina paga” nei tributi ambientali, in Rass. trib., n. 5, 2003, p. 1614.

[12] La mera precauzione rispetto ad un pericolo di danno solo eventuale viene affidata a prelievi tariffari diversi dalle tasse (tributi), mentre il deterioramento ambientale assoluto ed irreversibile viene colpito con sanzioni.

[13] Si veda GALLO-MARCHETTI, I presupposti della tassazione ambientale, in Rass. trib., n. 1, 1999, pp. 115-148.

[14] VERRIGNI, op. cit.

[15] Si veda PERRONE CAPANO, L’imposizione e l’ambiente, in Trattato di diritto tributario, diretto da Amatucci, Padova, 1994, p. 121 ss.; PICCIAREDDA-SELICATO, I tributi e l’ambiente, profili ricostruttivi, Milano, 1996, p. 2 ss.

[16] Secondo FEDELE, Prime osservazioni in tema di Irap, in Riv. dir. trib., 1998, p. 472, «... il riparto richiede l’individuazioni di posizioni differenziate dei singoli contribuenti, cui collegare nell’an e nel quantum, il concorso alle pubbliche spese».

[17] In tale senso, GALLO-MARCHETTI, op. cit.

[18] Inoltre, la dottrina da ultimo citata (FEDELE, Appunti dalle lezioni di diritto tributario, cit., p. 19) ha correttamente e criticamente osservato che la frequente ed esclusiva riferibilità del criterio del beneficio a tributi commutativi e di scopo e l’esclusione di questi ultimi dal novero dei tributi si fonderebbe sull’erroneo presupposto che il “beneficio” risponda solo ad istanze particolaristiche (e la solidarietà economica e sociale sia solo “altruistica”). Il rovesciamento di prospettiva, cioè l’accetta­zio­ne, in linea teorica, che la soddisfazione di un bisogno individuale essenziale possa rispondere anche ad un’esigenza collettiva (e che la realizzazione di un servizio indistintamente riferibile alla generalità dei consociati realizzi in realtà anche bisogni egoistici) consentirebbe invece di ricondurre tutti i prelievi tributari nell’ambito di una categoria unitaria, che, al di là della provenienza della specifica istanza, risponde all’interesse generale di realizzare il concorso alle pubbliche spese per il finanziamento di servizi percepiti secondo il senso comune ed il diritto vivente come essenziali per la collettività. Nello stesso senso, FEDELE, Corrispettivi di pubblici serviziprestazioni imposte, tributi, cit. Di diverso avviso MOSCHETTI, Il principio della capacità contributiva, Padova, 1973, p. 82, che ritiene non applicabile il principio di cui all’art. 53 Cost. ai tributi commutativi.

[19] ALFANO, L’applicazione di tributi ambientali nel nuovo contesto della finanza regionale, in TributImpresa (rivista telematica), n. 3, 2005.

[20] Sull’argomento, FALSITTA, op. cit., p. 52 ss.

[21] Per approfondimenti di carattere generale sulla riforma del Titolo V della Costituzione, si veda CARAVITA DI TORITTO, Il problema dell’attuazione della riforma del titolo V della Costituzione, in AA.VV., Il nuovo titolo V della parte II° della Costituzione, Milano, 2002.

[22] Si veda FALSITTA, op. cit., pp. 52-57.

[23] Sull’importanza del compito svolto dalla Corte costituzionale in questi anni, vi è in dottrina sostanziale unanimità. Per limitarci ai contributi più recenti, si veda, per esempio, FICARI, Conclusioni: il cammino dei tributi propri verso i decreti legislativi delegati, in Riv. dir. trib., n. 1, 2010, I, p. 89; GIOVANARDI, Il riparto delle competenze tributarie tra giurisprudenza costituzionale e legge delega in materia di federalismo fiscale, in Riv. dir. trib., n. 1, 2010, I, p. 29; RIVOSECCHI, Il federalismo fiscale tra giurisprudenza costituzionale e legge delega n. 42/2009, ovvero: del mancato coordinamento della finanza pubblica e del sistema tributario, in Riv. dir. trib., n. 1, 2010, I, p. 49.

[24] A ben vedere, dall’esame delle vicende processuali affrontate dalla Corte costituzionale, si evince peraltro che i principi generali incardinati nel sistema tributario (cui peraltro soggiacerebbero le regioni a statuto speciale) sono, a ben vedere, non meno stringenti e vincolanti di quelli che si designano come principi di coordinamento della finanza pubblica. Così FALSITTA, op. cit., p. 56.

[25] Come pare corretto e conforme alla ratio della disciplina comunitaria di cui i decreti Tia/Tarsu sono attuazione (Direttive n. 91/156/CEE sui rifiuti, n. 91/689/CEE sui rifiuti pericolosi e n. 94/62/CE sugli imballaggi e rifiuti di imballaggio) e come sembra emergere dall’interpretazione della Corte costituzionale del contributo di innocuizzazione e stoccaggio che, proprio secondo la Consulta, rispondeva ad un preciso interesse pubblico ed era «... destinato al finanziamento di spese pubbliche ambientali».

[26] Sulla questione si veda BIZIOLI, Il divieto di doppia imposizione nella legge delega, in A. LA SCALA (a cura di), Federalismo fiscale e autonomia degli enti territoriali, Torino, 2010, p. 187 ss.; FRANSONI, Il presupposto dei tributi regionali e locali. Dal precetto costituzionale alla legge delega, in Riv. dir. trib., n. 3, 2011, pp. 267-285; si veda anche DIPIETRO, Il consenso all’imposizione e la sua legge, in Rass. trib., n. 1, 2012, p. 11 ss.; AMATUCCI, I tributi di scopo e le politiche tariffarie degli enti locali, in Rass. trib., n. 5, 2011, p. 1261 ss.

[27] Così FANTOZZI, Il diritto tributario, cit., p. 176; TESAURO, op. cit., p. 101.

[28] FANTOZZI, La solidarietà nel diritto tributario, Torino, 1968, p. 6 ss.; FERLAZZO NATOLI, Il fatto rilevante nel diritto tributario. Contributo allo studio del “presupposto di fatto del tributo”, in Riv. dir. trib., n. 5, 1994, I, pp. 439-469; PORCARO, Il divieto di doppia imposizione nel diritto interno. Profili costituzionali, interpretativi e procedimentali, Padova, 2001, p. 21 ss.

[29] Così FALSITTA, op. cit., p. 233.

[30] Sebbene la prima norma citata abbia una valenza espressamente procedurale e la seconda sia riferibile alle sole imposte sui redditi, è opinione diffusa che il principio del divieto di doppia imposizione abbia un ambito applicativo estensibile a tutte le aree del diritto tributario ed una portata sostanziale. Sulla differenza fra divieto di doppia imposizione e duplicazione dell’attività impositiva, si veda per esempio DONATELLI, Sulla duplicazione dell’attività impositiva nel caso di mancato esercizio della autotutela sostitutiva, in Rass. trib., 2002, commento a sent. Cass. n. 10650/1997 e n. 3951/2002, su banca dati Fisconline.

[31] Secondo MARELLO (Il divieto di doppia imposizione come principio generale del sistema tributario, in Giur. cost., 1997, p. 4127 ss.), la doppia imposizione non è solo questione di rapporti tra atti ma anche e soprattutto di rapporti tra norme. Tale principio, coperto costituzionalmente dall’art. 53 Cost. potrebbe infatti assurgere a principio generale dell’ordinamento tributario che permetterebbe di valutare in termini di coerenza la coesistenza di più tributi sullo stesso fatto economico.


  • Giappichelli Social